TRIBUNAL FISCAL
RTF N° 10675-1-2013
EXPEDIENTE N °
: 2224-2012
INTERESADO
:
ASUNTO
: Impuesto a la Renta, Impuesto General a las Ventas y Multas
PROCEDENCIA
: Lima
FECHA
: Lima, 25 de junio de 2013
VISTA la apelación interpuesta por ……………………………………… contra la Resolución de Intendencia N° 026-014-0026769/SUNAT de 23 de octubre de 2007, emitida por la Intendencia Lima de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria - SUNAT, que declaró infundada la reclamación formulada contra las Resoluciones de Determinación N° 024-003-0019856 a 024-003-0019864, giradas por Impuesto General a las Ventas de enero a junio y agosto de 2004, Impuesto a la Renta del ejercicio 2004 y por concepto de Distribución Indirecta del Impuesto a la Renta del mismo período, y las Resoluciones de Multa N° 024-002-0056304 a 024-002-0056311, emitidas por la infracción prevista en el numeral 1 del artículo 178° del Código Tributario.
CONSIDERANDO:
Que cabe citar como antecedente, la Resolución N° 07689-8-2011 de este colegiado, que declaró nula la Resolución de Intendencia N° 0260150002743/SUNAT de 26 de agosto de 2008 -que a su vez hab í a declarado inadmisible la apelaci ó n contra la Resoluci ó n de Intendencia N ° 0260140026769/SUNAT-, por la nulidad declarada del Requerimiento N° 0260550024848 de 7 de abril de 2008, que solicitó a la recurrente el escrito fundamentado de su recurso de apelación (foja 1200).
Que de fojas 1321 a 1326, consta el escrito ampliatorio fundamentado de la recurrente, presentado el 27 de enero de 2012, en atención al Requerimiento N° 0250550010925 de 9 de enero de 2012 (foja 1320), en base a lo cual la Administración concede la alzada de la apelación contra la Resolución de Intendencia N° 0260140026769/SUNAT y que constituye materia de autos.
Que la recurrente sostiene que durante la fiscalización hizo entrega de amplia documentación contable (comprobantes de pago de compras) que dan derecho al crédito fiscal del Impuesto General a las Ventas, que cumple con cada uno de los requisitos sustanciales y formales que contempla la ley, y consecuentemente dieron el derecho a su deducción como costo y/o gasto al cumplir con los principios de razonabilidad, causalidad, sostenimiento y generación de la renta gravable. Agrega que para aplicar el artículo 44° de la Ley del Impuesto General a las Ventas, tanto para este impuesto como para el Impuesto a la Renta, respecto a operaciones no reales, no basta sólo la apreciación del auditor, sino motivar y probar el reparo, debiendo realizar el cruce de información con sus proveedores; y señala que no debió limitarse a verificar el pago de los comprobantes de compras sino analizar si dichos comprobantes tuvieron incidencia en la determinación del cálculo de la renta imponible del ejercicio fiscal 2004, lo cual no hizo.
Que por su parte, la Administración señala que en la etapa de fiscalización la recurrente no sustentó la realización y pago de las operaciones comerciales consignadas en varios comprobantes de pago de compras, al no haber presentado ningún tipo de documentación que acredite su fehaciencia; que realizó cruces de información en cuyos resultados se dejó constancia que los proveedores correspondientes a las operaciones observadas no exhibieron documentación que acreditara su realización, de lo cual dedujo su inexistencia, y sobre la base de ello reparó el crédito fiscal del Impuesto General a las Ventas contenido en dichos comprobantes anotados en el registro de compras por corresponder a operaciones no reales.
Que en relación con las operaciones de compra observadas agrega que no se acreditó su cancelación mediante el uso de algún medio de pago válido de acuerdo con lo dispuesto por el Decreto Legislativo N° 939, por lo que considera que las resoluciones de determinación emitidas en base a los reparos al crédito fiscal del Impuesto General a las Ventas, al costo y/o gasto para deducibles para determinar la renta imponible, la aplicación de la tasa adicional del 4.1% sobre la suma que significó disposición indirecta de renta no susceptible de posterior control tributario y las resoluciones de multa vinculadas a dichas determinaciones, resultan arregladas a ley.
Que de autos se aprecia, que mediante Orden de Fiscalización N° 050023130849 (foja 766) y Requerimiento N° 0221050002335 (fojas 749 a 751), notificados el 12 de setiembre de 2005 (fojas 752 y 767), la Administración inició a la recurrente un procedimiento de fiscalización de sus obligaciones tributarias del Impuesto General a las Ventas e Impuesto a la Renta de los periodos de enero a diciembre de 2004, y que dentro del indicado procedimiento se efectuaron reparos al crédito fiscal del Impuesto General a las Ventas por los meses de enero a junio y agosto de 2004, así como adiciones a la base imponible del Impuesto a la Renta del ejercicio 2004, y se consideró para este mismo ejercicio el importe de dichas adiciones como disposición indirecta de renta no susceptible de posterior control tributario, en base a que para un grupo de comprobantes de pago de compras se determinó de manera concurrente las siguientes observaciones: a) se trata de operaciones de compra no reales y b) no se sustentaron con medios de pago de conformidad con el Decreto Legislativo N° 939.
Que constituye materia de autos establecer si las Resoluciones de Determinación N° 024-003-0019856 a 024-003-0019864 (fojas 999 a 1014), giradas por reparos al Impuesto General a las Ventas de los meses de enero a junio y agosto de 2004, reparos al Impuesto a la Renta del ejercicio 2004, y por aplicación de la tasa adicional del 4.1 % por disposición indirecta de renta no susceptible de posterior control tributario; así como las Resoluciones de Multa N° 024-002-0056304 a 024-002-0056311, giradas por la infracción prevista en el numeral 1 del artículo 178° del Código Tributario (fojas 991 a 998), han sido emitidas de acuerdo a ley.
Reparo por operaciones no reales v por no sustentar la cancelaci ó n de los comprobantes de pago de compras con los medios de pago respectivos.
Que las Resoluciones de Determinación N° 024-003-0019856 a 024-003-0019863, han sido emitidas por reparos al crédito fiscal del Impuesto General a las Ventas de enero a junio y agosto de 2004, y a la deducción del gasto y/o costo para la determinación de Impuesto a la Renta del ejercicio 2004, sustentado en operaciones no fehacientes y por acreditar su pago con medios de pago, conforme a lo dispuesto en el Decreto Legislativo N° 939 y la Ley N° 28194.
Que el artículo 18° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas, aprobado por Decreto Supremo N° 055-99-EF, modificado por Decreto Legislativo N° 950, establece que sólo otorgan derecho al crédito fiscal las adquisiciones de bienes, que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de acuerdo con la legislación del Impuesto a la Renta, aún cuando el contribuyente no esté afecto a este último impuesto, y que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el impuesto.
Que de acuerdo con el artículo 44° de la citada norma, igualmente modificado por Decreto Legislativo N° 950, el comprobante de pago o nota de débito emitido que no corresponda a una operación real, obligará al pago del impuesto consignado en éstos, por el responsable de su emisión, mientras que el que recibe estos documentos no tendrá derecho al crédito fiscal o a otro derecho o beneficio derivado del Impuesto General a las Ventas originado por la adquisición de bienes, prestación o utilización de servicios o contratos de construcción.
Que de conformidad con la norma citada, se considera como operación no real: a) Aquélla en la que si bien se emite un comprobante de pago o nota de débito, la operación gravada que consta en éste es inexistente o simulada, permitiendo determinar que nunca se efectuó la transferencia de bienes, prestación o utilización de servicios o contrato de construcción, y b) Aquélla en que el emisor que figura en el comprobante de pago o nota de débito no ha realizado verdaderamente la operación, habiéndose empleado su nombre y documentos para simular dicha operación, siendo además que en caso que el adquirente cancele la operación a través de los medios de pago que señale el reglamento, mantendrá el derecho al crédito fiscal, para lo cual deberá cumplir con lo dispuesto en el reglamento; y que la operación no real no podrá ser acreditada mediante la existencia de bienes o servicios que no hayan sido transferidos o prestados por el emisor del documento, o la retención efectuada o percepción soportada, según sea el caso.
Que por su parte, el artículo 37° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo N° 054-99-EF, señalaba que a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deduciría de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, así como los vinculados con la generación de ganancias de capital, en tanto la deducción no estuviera expresamente prohibida por dicha ley.
Que conforme con las normas antes glosadas, para tener derecho al crédito fiscal no basta acreditar que se cuenta con el comprobante de pago que respalde las operaciones realizadas, ni con el registro contable de las mismas, sino que es necesario acreditar que dichos comprobantes en efecto correspondan a operaciones reales o existentes, es decir, que se hayan producido en la realidad, criterio que ha sido recogido, entre otras por las Resoluciones del Tribunal Fiscal N° 00057-3-2000, 00120-5-2002, 01218-5-2002, 01807-4-2004 y 01923-4-2004.
Que mediante Resolución N° 01759-5-2003, se ha señalado que una operación es inexistente si se dan algunas de las siguientes situaciones: a) Una de las partes (vendedor o comprador) no existe o no participó en la operación, b) Ambas partes (vendedor y comprador) no participaron en la operación, c) El objeto materia de venta es inexistente o distinto, y d) La combinación de a) y c) o de b) y c), toda vez que de presentarse alguna de tales situaciones no podría afirmarse que se produjo la entrega física del bien consignado en el comprobante de pago y/o el pago respectivo por tal bien.
Que en las Resoluciones del Tribunal Fiscal N° 00120-5-2002 y 03708-1-2004, se ha dejado establecido que los contribuyentes deben mantener al menos un nivel mínimo indispensable de elementos de prueba que acrediten que los comprobantes que sustentan su derecho correspondan a operaciones reales.
Que de lo expuesto se tiene que para que un comprobante pueda sustentar válidamente el crédito fiscal del Impuesto General a las Ventas o el gasto y/o costo para efecto del Impuesto a la Renta, debe corresponder a una operación real. Asimismo, para determinar la fehaciencia de las operaciones realizadas por los deudores tributarios, es necesario, en principio, que se acredite la realidad de las transacciones realizadas con sus proveedores, las que pueden sustentarse, entre otros, con la documentación que pruebe el traslado, recepción de bienes y pago de la operación, tratándose de compra de bienes.
Que de otro lado, conforme con el criterio establecido por la Resolución del Tribunal Fiscal N° 06440-5-2005, el incumplimiento de las obligaciones de los proveedores de la recurrente no es suficiente para desconocer automáticamente el crédito fiscal de ésta, asimismo, este Tribunal ha dejado establecido en reiteradas resoluciones, tales como las N° 01229-1-97, 00238-2-98 y 00256-3-99, que si en un cruce de información los proveedores incumplieran con presentar alguna información o no demostraran la fehaciencia de una operación, tales hechos no pueden ser imputados al usuario o adquirente.
Que no obstante, en la Resolución del Tribunal Fiscal N° 02289-4-2003, se ha expresado que el criterio de las resoluciones citadas en el considerando anterior no es aplicable cuando la Administración ha evaluado conjuntamente una serie de hechos comprobados en la fiscalización para concluir que las adquisiciones no son reales.
Que de acuerdo con lo interpretado por este Tribunal, es posible que la Administración demuestre que las operaciones sustentadas en facturas de compras de los contribuyentes del Impuesto General a las Ventas no son reales, actuando una serie de elementos probatorios cuya evaluación conjunta permita llegar a tal conclusión, siempre y cuando dichos elementos probatorios no se basen exclusivamente en incumplimientos de sus proveedores, caso en el cual se debería tener en cuenta lo interpretado en la Resolución del Tribunal Fiscal N° 00256-3-99; así, para establecer la fehaciencia de las operaciones realizadas es necesario que, por un lado, el contribuyente acredite la realidad de las transacciones efectuadas directamente con sus proveedores, con documentación e indicios razonables, y por otro lado, que la Administración lleve a cabo acciones destinadas a evaluar la efectiva realización de tales operaciones, sobre la base de la documentación proporcionada por el contribuyente, cruces de información con los supuestos proveedores y cualquier otra medida destinada a lograr dicho objetivo.
Que el artículo 3° del Decreto Legislativo N° 939, vigente hasta el 26 de marzo de 2004, estableció medidas para la lucha contra la evasión y la informalidad, y dispuso que las obligaciones que se cumplieran mediante el pago de sumas de dinero cuyo importe fuese superior al monto a que se refería el artículo 4 o de dicha norma se debían pagar utilizando los medios de pago previstos en el artículo 5°, aun cuando se cancelaran mediante pagos parciales menores a dichos montos.
Que el artículo 4 o de la citada norma disponía que mediante decreto supremo refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas se fijaría el monto a partir del cual se debía utilizar medios de pago, el que no podía ser menor a % de la Unidad Impositiva Tributaria (UIT) ni mayor a 2 UIT, pudiendo también establecerse montos específicos atendiendo al tipo de obligación.
Que el artículo 5 o de la misma norma modificado por Decreto Legislativo N° 947, señalaba que los medios de pago a través de empresas del sistema financiero que se utilizarían en los supuestos previstos en el artículo 3° de dicha norma serían los depósitos en cuentas, giros, transferencias de fondos, órdenes de pago, tarjetas de débito expedidas en el país, tarjetas de crédito expedidas en el país, cheques con la cláusula de "no negociables", "intransferibles", "no a la orden" u otra equivalente, emitidos al amparo del artículo 190° de la Ley de Títulos Valores.
Que el artículo 8° de la referida norma indicaba que para efectos tributarios, los pagos que se efectuaran sin utilizar medios de pago no darían derecho a deducir gastos, costos o créditos, a efectuar compensaciones ni a solicitar devoluciones de tributos, saldos a favor, reintegros tributarios, recuperación anticipada, restitución de derechos arancelarios, aun cuando se acreditara o verificara la veracidad de las operaciones o quien los recibiera cumpliera con sus obligaciones tributarias, debiendo tenerse en cuenta, adicionalmente, que en el caso de créditos fiscales o saldos a favor utilizados en la oportunidad prevista en las normas sobre el Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo y del Impuesto de Promoción Municipal, la verificación del medio de pago utilizado se debía realizar cuando se efectuara el pago correspondiente a la operación que generó el derecho.
Que por su parte, la Primera Disposición Final del Decreto Supremo N° 190-2003-EF, que dictó las normas reglamentarias del Decreto Legislativo N° 939, estableció que el monto a partir del cual se debía utilizar medios de pago durante el ejercicio 2004 era de SI. 5 000,00 o US$ 1 500,00.
Que posteriormente, mediante el artículo 3° de la Ley para la Lucha contra la Evasión y para la Formalización de la Economía, Ley N° 28194, vigente desde el 27 de marzo de 2004, y que derogó el Decreto Legislativo N° 939 y modificatorias, se establecieron disposiciones similares a las del citado decreto, señalando que las obligaciones que se cumplan mediante el pago de sumas de dinero cuyo importe sea superior al monto a que se refiere el artículo 4° se deberán pagar utilizando los medios de pago previstos en el artículo 5°, aun cuando se cancelen mediante pagos parciales menores a dichos montos, y se fijó el monto a partir del cual se deberá utilizar medios de pago en SI. 5 000,00 ó US$ 1 500,00.
Que el artículo 8 o de la mencionada ley señala que para efectos tributarios, los pagos que se efectúen sin utilizar medios de pago no darán derecho a deducir gastos, costos o créditos, a efectuar compensaciones ni a solicitar devoluciones de tributos, saldos a favor, reintegros tributarios, recuperación anticipada, restitución de derechos arancelarios, y agrega que en el caso de créditos fiscales o saldos a favor utilizados en la oportunidad prevista en las normas sobre el Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo y del Impuesto de Promoción Municipal, la verificación del medio de pago utilizado se deberá realizar cuando se efectúe el pago correspondiente a la operación que generó el derecho.
Que de acuerdo con las normas antes glosadas, para efecto tributario los pagos que se efectúen sin utilizar medios de pago no darán derecho a deducir gasto o costo respecto del Impuesto a la Renta ni a aplicar crédito fiscal respecto del Impuesto General a las Ventas.
Que mediante el Punto 3 del Anexo N° 1 y Anexo N° 3 al Requerimiento N° 0222060001408 (fojas 716 a 732), se señala que de acuerdo a la verificación de sus comprobantes de compras exhibidos por la recurrente, se han registrado gastos por pago de servicios y compra de repuestos realizadas entre enero y agosto del ejercicio 2004, a los siguientes proveedores: Prologística S.A.C.; Luna Arias Margot Jacqueline; Platinum Perú S.A.C.; Loma Vista Perú E.I.R.L; Baca Alfaro Miguel Mariano; Vasquez Reyes Fernando; Ucrania Proy. & Serv. Emp. S.R.L.; y Amab. Serv. E.I.R.L., detallados en el Anexo 3 del referido requerimiento, (fojas 716 y 717), por lo que se le requirió que sustentara por escrito y acreditara con documentación fehaciente de fecha cierta, la realización, naturaleza, cuantía y necesidad del costo o gasto de cada operación económica señalada en dicho Anexo 3, y proporcionara las copias fotostáticas correspondientes debidamente refrendadas con sello de la empresa y firma del representante legal.
Que asimismo, en el referido requerimiento, se le solicitó que señalara y/o proporcionara datos o documentos que sustentaran la efectiva realización de las operaciones referidas en dichos comprobantes, asi como su cancelación. Con dicho propósito, se le solicitó, entre otros, indicar por cada proveedor como es que se vinculó con los mismos, si solicitó cotizaciones, proformas o presupuesto, si verificó la identidad de los representantes, que aspectos se consideraron para la contratación, los contratos y/o adendas suscritas, lugar del recojo y personas encargadas de la recepción de los bienes y/o conformidad de los servicios recibidos, las personas que realizaron la operación de supervisión de dichos servicios recibidos, controles, reportes u otros documentos emitidos, como se realizó el traslado de bienes pactados, actas de ingreso y retiro de equipos y otros bienes asignados en obras de los clientes, comprados o alquilados, si las operaciones de compra y servicios recibidos se pactaron al contado o al crédito y el detalle de los pagos.
Que asimismo, mediante el Punto 2 del citado requerimiento (fojas 728 a 731), se comunicó a la recurrente que de la revisión efectuada a su documentación contable, se requería que sustentara por escrito, con la documentación fehaciente de fecha cierta, los medios de pago que hubiera utilizado en las operaciones de compra de bienes realizados durante el periodo 2004 y cuyos datos, tales como número de comprobante de pago, fecha de emisión, nombre o razón social del proveedor, RUC, entre otros, se detallaron en el Anexo 2 que se adjuntó al mismo requerimiento.
Que con escrito, presentado el 19 de abril de 2006, de fojas 709 a 713 la recurrente informó respecto al mencionado punto 3 del requerimiento, que para cumplir con el contrato suscrito con su cliente PERUBAR S.A. necesitaba contar con cinco equipos Scooptrams y solamente tenía uno en propiedad, por lo que alquiló cuatro más, los cuales requirieron servicios de mantenimiento y reparación. Manifestó que respecto de los bienes y servicios adquiridos no siempre consideró necesario solicitar presupuestos, proformas y cotizaciones, y en aquellos casos que solicitó dichos documentos, estos corren adjuntos a las facturas, que seleccionó a los proveedores prefiriendo las diversas tiendas que se ubican en el mercado a aquellas que ofrecen el menor precio o mayor tiempo de crédito; identificó a las personas que en su representación contactaron con sus proveedores, contactos que en todos los casos fueron telefónicos; indicó que adjuntaba algunos de los contratos originales de alquiler de equipos Scooptrams, señaló que en las empresas Platinum Perú S.A.C., Prologística S.A.C., Ucrania Proyectos & Servicios Empresariales S.R.L. y CJC Representaciones de Margot Luna Arias, celebraron contratos verbales; agregó que por las reparaciones no hizo contratos sino sólo tratos directos. Asimismo, respecto del traslado de los equipos alquilados hacia las minas indicó que era el propio medio de locomoción del proveedor hacia la mina Rosaura; además da cuenta de haber exhibido reportes de las horas trabajadas de cada equipo, nombres de los operadores y supervisores; que el acta de ingreso de los equipos a las minas son las cartas de autorización que llevaba cada unidad y respecto de los retiros de las mismas se efectuaba con notas internas en la unidad controlada por la misma compañía; mencionó quienes fueron sus representantes en las unidades mineras de sus clientes y adjuntó la planilla de remuneraciones, constancias de depósito de CTS y boletas de sueldos de estos. Manifestó que los costos pactados con los proveedores se coordinaron telefónicamente para su inmediata atención y que no es práctica usual suscribir actas de recepción o de conformidad por los bienes y/o servicios recibidos, refirió que adjuntaba las guías de remisión que sustentaban la adquisición de los bienes; respecto de los pagos informó que se efectuaron por partes e identificó al empleado encargado de la recepción de los comprobantes y del cumplimiento de su pago y precisó no tenía saldos pendientes de pago al 31 de diciembre de 2004 respecto a dichos proveedores.
Que respecto de los medios de pago con que habría cancelado las operaciones de compra materia de observación, en su respuesta señaló haber alcanzado diversos documentos con los cuales considera están sustentadas las adquisiciones.
Que mediante el Punto 3 del Anexo 1 al Resultado del Requerimiento N° 0222060001408 (fojas 688 a 707) la Administración señaló que en cuanto a la sustentación de la realización, naturaleza, cuantía, y necesidad del costo o gasto de cada operación económica, detallada en el Anexo N° 3 del mencionado requerimiento, la recurrente presentó las respectivas proformas, cotizaciones y valorizaciones de la mayor parte de los proveedores materia de observación, respecto las que no consignan el cargo, nombre y apellido de la persona que lo refrenda con su firma, situación distinta a la que se presenta para el caso de otros proveedores respecto de los que sí se consignó dicha información; que si bien manifestó que los contactos con los proveedores eran de manera telefónica, no señaló los números telefónicos de tales contactos; que solamente presentó contratos originales de tres de los proveedores cuestionados, que no indicó la fecha de inicio y de término de cada uno de los servicios recibidos tanto en las reparaciones como en el alquiler de los Scrooptrams; que si bien informó que el traslado de los equipos alquilados desde su origen a la mina Rosaura fue por cuenta del proveedor, no indicó la manera que fueron trasladados los equipos a las minas Bienaventurada (perteneciente a la Cia. Minera Caudalosa S.A:A.), y Milpo (de la Cia. Minera Milp S.A.A.) las cuales se ubican en Huancavelica y Cerro de Pasco, respectivamente, y por la cuales facturó por concepto de alquiler de scooptrams; que respecto al control de operación de los equipos que generaron pagos por alquiler, presentó hojas de control con firma del operador y V°B° del Ingeniero de Guardia, sin embargo no consigna la marca y número de serie de cada equipo, que permita identificar que es de propiedad del respectivo proveedor; que tampoco se conocen a qué obras corresponden considerando que se realizaron trabajos en las minas Bienaventurada, Rosaura y Milpo; que si bien exhibió un resumen de la valorización del servicio brindado por los equipos, señalando el periodo y la empresa contratante de los mismos, sin embargo en ninguno de los resúmenes aparece la firma de la empresa contratante o su representante legal, ni de la recurrente o su representante legal; que en las hojas de control de horas diarias de uso de los equipos Scooptrams se consigna para identificar al operador solamente un apellido sin detallar el nombre y apellidos completos; que respecto al acta de ingreso y retiro de los equipos a las minas manifestó que el acta de ingreso es la carta de autorización que llevaba cada unidad para ingresar a la mina y por los retiros se controlaba con notas internas por la misma compañía, de lo cual sólo exhibió cartas dirigidas a sus jefes de la Unidad Rosaura, pero tales cartas no cuentan con la firma de recepción de la empresa minera contratante, toda vez que solo cuentan con firma y sello de recepción del Jefe de Unidad a quien estaba dirigido, además no figura en dicha carta el número de serie de cada unidad ingresante; que no exhibió el acta de ingreso y retiro de los equipos Scooptrams con los que se trabajaron en las minas Milpo y Bienaventuradas.
Que asimismo, la Administración agregó que la recurrente no precisó los nombres y apellidos de las personas que en representación de sus proveedores recibieron los pagos de las facturas observadas, ni de a quiénes se emitieron los cheques; que respecto de los cheques N° 349 y 362, según deduce del detalle alcanzado por la recurrente, se utilizaron para el pago parcial de dos proveedores distintos, y el cheque N° 339 se emitió en dos fechas distintas y para el pago de dos proveedores distintos; que no exhibió el cronograma de pagos ni los plazos que le fueron otorgados; que exhibió los folios del Libro Caja-Bancos en donde se aprecia el pago a proveedores pero en general y no se observa el detalle de pago a los proveedores cuestionados; por lo que la Administración concluye que la recurrente no cumplió con sustentar con documentación fehaciente de fecha cierta, la realización, naturaleza, cuantía y necesidad del costo o gasto de las operaciones económicas realizadas con sus proveedores cuyas facturas se detallan en el Anexo N° 03 del Requerimiento N° 0222060001408, y en aplicación del artículo 62° del Código Tributario, procedió a efectuar, cruces de información, respecto a los proveedores Platinum Perú S.A.C., Baca Alfaro Miguel Mariano, Ucrania Proyectos & Servicios Empresariales S.R.L., Loma Vista Perú E.I.R.L., Luna Arias Margot Jacqueline y Prologística S.A.C. Asimismo solicitó al BBVA Banco Continental, copia del anverso y reverso de diversos cheques cobrados con cargo a cuentas corrientes en moneda extranjera y moneda nacional de la recurrente con la finalidad de analizar dichas cuentas bancarias y si tuvieron correlación con el pago de las facturas observadas.
Que con relación a los bienes adquiridos, en el literal i) del punto 3 de dicho resultado, se dejó constancia de la respuesta de la recurrente, respecto a la forma en que pactó con cada uno de los proveedores de bienes y servicios, manifestando que "toda coordinaci ó n, requerimientos y pedidos fueron telef ó nicos para su atenci ó n inmediata por el tipo de servicio que prestamos que no pueden parar la producci ó n en mina o por la compra de partes y piezas que eran para el OVER HOLL de alg ú n equipo". La Administración deja constancia respecto de este punto que la recurrente no exhibió los originales de la documentación en la que demuestre la necesidad de contar con los bienes y servicios obtenidos como cartas, oficios u otros documentos de las áreas solicitantes y no señaló el nombre y número telefónico de la persona que hacía el llamado telefónico, ni del receptor que intervenía en las coordinaciones telefónicas a las que aludió como antecedentes de dichas operaciones.
Que con relación a los medios de pago con los que habría cancelado las operaciones materia de observación, la Administración en el Punto 2 del referido resultado, dejó constancia que la recurrente solamente presentó hojas simples con el detalle de fechas, número de cheques e importes parciales a sus proveedores, vouchers de caja egresos, guías de remisión de los comprobantes de pago observados, sin adjuntar copia de los cheques u otros medios de pago en donde se pudiera verificar que tales cheques se emitieron con la cláusula "No negociable", "No transferible" u otro equivalente, requisito indispensable exigido por la el artículo 5° del Decreto Legislativo N° 939 y el artículo 5° de la Ley N° 28194.
Que respecto a los cruces de información mencionados, la Administración señaló en los resultados de los requerimientos emitidos a cada proveedor, que no se pudo determinar la fehaciencia de las operaciones entre éstos y la recurrente debido a que dichos proveedores no exhibieron ni presentaron lo solicitado mediante los requerimientos.
Que con relación a la información proporcionada por el BBVA Banco Continental, la Administración dejó expresado también en el Resultado del Requerimiento N° 0222060002910 que los nombres de beneficiarios consignados en los cheques cobrados con cargo a las cuentas de la recurrente para el pago de las facturas observadas, son distintos a los nombres de los beneficiarios que la recurrente informó.
Que en ese sentido se determinaron reparos por operaciones no reales y por no cumplir con los requisitos dispuestos por el Decreto Legislativo N° 939 y Ley N° 29184, que tienen incidencia en la determinación del Impuesto General a las Ventas de enero a junio y agosto de 2004 e Impuesto a la Renta de tercera categoría del ejercicio 2004, por la adquisición de bienes y servicios, según se detalla en los Anexos N° 1, 2 y 3 de las Resoluciones de Determinación N° 024-003-0019856 a 024-003-0019863 (fojas 999, 1001 a 1003 y 1005 a 1007).
Que mediante el Anexo 1 al Requerimiento Complementario Final N" 0222060002910 (foja 685), de conformidad con el artículo 75° del Código Tributario, se requirió a la recurrente que presentara por escrito, los descargos a las observaciones formuladas en los cierres de los requerimientos emitidos en la fiscalización y, con fecha 27 de junio de 2006, se notificó el resultado al mencionado requerimiento (foja 661), en el que se señaló, respecto al Punto 2 del Requerimiento N° 0222060001408, que la recurrente considera que la Ley N° 28194 no le resultaba aplicable; y respecto del punto 3 del citado requerimiento no presento argumentos distintos a los ya señalados anteriormente, y que ante el incumplimiento de sustentar con documentación fehaciente de fecha cierta la realización, naturaleza, cuantía y necesidad del costo o gasto de las operaciones económicas realizadas con los proveedores observados, habiendo recurrido al cruce de información con estos tampoco se obtuvo la documentación necesaria que acreditara la fehaciencia de dichas operaciones comerciales, y al no exhibir o acreditar los medios de pago conforme con la normatividad aplicable, concluyó que tales operaciones se configuran como operaciones inexistentes, motivo por el cual procede a calificarlas como no reales, al mismo tiempo que al no cumplir con los requisitos para ser considerados medios de pago válidos, no podían sustentar crédito fiscal, costo o gasto.
Que teniendo en cuenta lo expuesto, corresponde verificar si las pruebas presentadas por la recurrente son suficientes para demostrar la efectiva realización de las operaciones de compra que sustentaban el crédito fiscal, y su deducción como gasto, o aplicación como costo.
Que las operaciones materia de reparo por parte de la Administración se muestran en el siguiente cuadro ordenadas por cada proveedor:
UCRANIA PROYECTOS & SERV. EMP. S.R.L. RUC N° 20502674405
Reparo
Periodo
Bien o servicio
Comprob.
Valor
Impuesto
General a las
Ventas
Medio de pago
Oper
no reales
Fojas
01-2004
Reparación de motor
001-000705
14,227.00
2,703.13
X
X
478
01-2004
Maquinado de Scooptram
001-000711
23,422.50
4,450.28
X
X
479
02-2004
265.30 hrs-maq. Scooptram Alquiler
001-000737
40,506.04
7,696.15
X
X
480
04-2004
Reparación de motor Scooptram
001-000788
36,309.00
6,898.71
X
X
481
04-2004
Reparación caja de transmisión
001-000807
24,827.64
4,717.25
X
X
482
05-2004
Bomba Tandem, Aros p/Scoop Wagner
001-000814
18,620.56
3,537.91
X
X
483
05-2004
Caja de transmission R-28000, convertidor
001-000818
32,438.40
6,163.30
X
X
484
05-2004
Reparac. Sistema levante y volteo
001-000839
26,498.92
5,034.79
X
X
485
08-2004
2 Turbos K2760711 - 96560
001-001012
7,633.92
1,450.44
X
X
486
08-2004
8 Pistones 1er super
001-001024
9,232.86
1,754.24
X
X
487
08-2004
Juego de empa, 2 culatas p/motor 416
001-001028
4,651.63
883.81
X
X
488
08-2004
Inyectores completos p/motor F6L413FW
001-001029
6,988.60
1,327.83
X
X
489
PROLOG ÍSTICAS.AC.RUC N° 20506484945
01-2004 | Alquiler de equipo Scooptram
001-000070
52,050.00
9,889.50
X
X
476
LUNA ARIAS MARGOT JACKELINE R ÜC N° 10321321777
01-2004 | Alquiler de equipo Scooptram
002-000050
53,611.50
10,186.19
X
X
477
PLATINUM PERÚ SAC RUC N° 20505113838
01-2004
Alquiler de equipo Scooptram
003-000012
37,632.15
7,15011
X
X
466
01-2004
Reparac. Sist. Hidráulico
003-000019
51,425.40
9,770.83
X
X
467
AMAB SERVIG. E.I.R.L. RUC N° 20503683785
02-2004
Alquiler 315.10 hrs Scooptram
001-0001258
48,109.47
9,140.80
X
X
455
03-2004
Alquiler de Scooptram
001-0001276
64,171.40
12,192.57
X
X
457
03-2004
Reparac. Sistema frenos Scooptram
001-0001274
7,432.74
1,412.22
X
X
456
04-2004
395.20 hrs. Scooptram
001-0001279
60,582.58
11,510.69
X
X
458
04-2004
310.00 hrs alquiler Scooptram
001-0001294
54,002.00
10,260.38
X
X
459
05-2004
365.30 hrs alquiler Scooptram
001-0001311
63,726.59
12,108.05
X
X
460
05-2004
389.10 hrs trabajo Scooptram
001-0001316
59,733.08
11,349.29
X
X
461
06-2004
393.30 hrs. Alquiler Scooptram
001-0001320
60,066.35
11,412.61
X
X
462
06-2004
395.20 hrs. Alquiler Scooptram
001-0001327
68,586.96
13,031.52
X
X
463
08-2004
330.00 hrs. Alquiler Scooptram
001-0001367
55,506.00
10,546.14
X
X
464
08-2004
385.00 hrs. Alquiler Scooptram
001-0001375
56,986.86
10,827.50
X
X
465
BACAALFARO MIGUEL MARIANO RUC N °10108339379
02-2004
Reparac. Motor Scooptram
001-000002
24,047.00
4,568.93
X
X
448
02-2004
215 hrs. Serv. Scooptram
001-000003
37,195.00
7,067.05
X
X
449
04-2004
396.50 hrs. Trabajo Scooptram
001-000007
68,792.75
13,070.62
X
X
450
04-2004
372 hrs. Trabajo Scooptram
001-000009
56,796.96
10,791.42
X
X
451
05-2004
376 hrs. Trabajo Scooptram
001-000011
57,722.02
10,967.18
X
X
452
05-2004
204 hrs. Trabajo Scooptram
001-000015
35,675.02
6,778.25
X
X
453
06-2004
246 hrs. Trabajo Scooptram
001-000018
42,693.30
8,111.73
X
X
454
LOMA VISTA PER ÜE.I.R.L. RUC N° 20462407077
04-2004
365.50 hrs. Trabajo Scooptram
001-000167
55,667.47
10,576.82
X
X
468
04-2004
Reparac. y maquinado Scooptram
001-000180
14,504.60
2,755.87
X
X
469
05-2004
Reparación de motor Scooptram
001-000220
36,146.05
6,867.75
X
X
470
06-2004
382 hrs. Trabajo Scooptram
001-000611
58,340.57
11,084.71
X
X
471
06-2004
Un motor con caja de un Scooptram
001-000615
28,844.01
5,480.36
X
X
472
VASQUEZ REYES FERNANDO HUMBERTO RUC N ° 10801193311
08-2004
Trabajos de tornería
001-0000045
8,914.60
1,693.77
X
X
473
08-2004
10 empaquetaduras modelo 7GL4
001-0000067
12,446.80
2,364.89
X
X
474
08-2004
Reparación sistema de levante y volteo
001-0000093
10,256.84
1,948.80
X
X
475
1,587,023.14
301,543.39
Que en el presente caso, se advierte que la recurrente registró los comprobantes de pago detallados en el cuadro anterior, para efectos de hacer uso del crédito fiscal del Impuesto General a las Ventas, y para la deducción como gasto para efectos del Impuesto a la Renta del ejercicio 2004, de los servicios referidos en tales comprobantes.
Que no siendo suficiente sólo su registro contable para que dichos efectos se produzcan, la Administración efectuó verificaciones y requirió diversa documentación sustentatoria, de cuyo análisis en esta instancia se aprecia lo siguiente:
• Adquisici ó n de bienes.- La recurrente no acreditó con información suficiente la fehaciencia respecto de la adquisición de los bienes materia de observación, dado que si bien manifiesta adjuntar las guías de remisión que acreditan su recepción, no constan en autos dichos documentos ni se acredita haberlos entregado o exhibido, tal como dejó constancia la Administración. En ese mismo sentido no está acreditado el ingreso físico ni contable de dichos bienes, así como el destino y uso de los mismos que se señala haber adquirido, siendo que si bien la recurrente manifiesta que se utilizaron para el "OVER HOLL de algún equipo", su dicho no está acreditado de manera alguna, por ejemplo, con requerimientos de servicio de reparaciones, mantenimiento y de repuestos, informe de averías o de necesidad de reemplazo de piezas y partes, informes de reparaciones efectuadas, etc. Asimismo, respecto de la cancelación de las facturas corresponde el análisis y conclusiones que se realiza respecto de los servicios y que se detalla a continuación.
• Actos preparatorios de la Contrataci ó n de los servicios.- De autos se verifica que la recurrente no demuestra evidencia de la ocurrencia de actos preparatorios a la contratación de los servicios de alquiler de equipos Scooptram con los proveedores materia de observación, toda vez que solo ésta acreditado en autos tres proformas que habrían sido emitidas por Loma Vista Perú E.I.R.L. referidas a servicios de reparaciones. Sobre el particular, consta la respuesta de la recurrente al requerimiento de la Administración sobre la materia, de fojas 662 a 682, en la que señala que la adquisición de los bienes y servicios las realizaba directamente porque conoce a cada uno de sus proveedores, algunos desde hace muchos años y otros que ya tienen permanencia en el mercado.
• Contrataci ó n de los servicios.- Habiendo sido requerido para exhibir los contratos originales suscritos por los servicios materia de observación, la recurrente exhibió solamente los contratos de tres proveedores: Amab Serv. E.I.R.L., Miguel Mariano Baca Maro y Loma Vista Perú E.I.R.L., fojas 149 a 158, los cuales no poseen fecha cierta. Sobre el particular, la recurrente señaló mediante escrito del 19 de abril de 2006, que con ciertos proveedores no se suscribieron contratos escritos, sino verbales y que por las reparaciones no se celebraron contratos, sino solo en trato directo.
• Control de la prestaci ó n de servicios recibidos, conformidad del mismo y valorizaci ó n.- La recurrente no acreditó con documentación suficiente, de qué manera controló y supervisó el servicio contratado, puesto que tratándose de alquiler de equipos cuya operatividad estaba a su cargo, era necesario llevar los registros e informes mínimos pertinentes, como podrían ser: asignación de equipos a las áreas de trabajo de sus clientes, control de horas trabajadas de cada equipo y en cada zona de trabajo, valorizaciones emitidas y suscritas por sus proveedores, informes diarios o de otra periodicidad del trabajo realizado con dichas máquinas.
Sobre dicho aspecto, la recurrente exhibió algunos documentos denominados "Hoja de Control de equipos - Scooptram", fojas 207 a 230, cuyo formato es para emisión diaria y servirían para el control de horas trabajadas con el equipo scooptram; sin embargo dichos documentos no identifican individualmente al equipo (modelo o número de serie), tampoco muestran a qué proveedor pertenece dicho equipo ni a qué mina (cliente) ha sido asignado. Asimismo, también se exhibieron algunos resúmenes de valorización del trabajo de los equipos, en los que se detallan las horas trabajadas durante un mes, pero tales documentos no están suscritos por el supuesto proveedor de los equipos.
• Pago de los bienes y servicios.- Consta de fojas 162 a 175, cuadros de detalle mediante los cuales la recurrente informa que las facturas materia de observación han sido canceladas. Así tenemos:
Proveedor
Facturas N°
Cheques N °
Otros medios
Amab Servg E.I.R.L
001-1258, 001-1276, 001-1274,
267, 320, 306, 337,
388,
Efectivo: SI 928.50
001-1279, 001-1294, 001-1311,
392, 402, 403, 383,
434,
001-1316, 001-1320, 001-1327,
441, 339, 459, 341,
461,
001-1367,001-1375.
477,495. (US $) 071,082, 085. (S/.)
Loma Vista Perú E.I.R.L.
001-167. 001-180, 001-220, 001-
327, 355, 356, 364,
352,
Efectivo: SI. 6,713.21
611,001-615.
376, 397, 398, 428, 410, 418, 419, 451, 474. (US$). 094 (SI.).
408, 473,
Baca Alfaro Miguel
001-002, 001-003, 001-007, 001-
156, 157, 322, 338,
339,
Efectivo SI. 4,845.68
009,001-011,001-015,001-018.
391, 399, 400, 411,
446, 456, 458, 463,
(US$).
072,088,099 (SI.)
444, 479.
Platinum Perú S.A.C.
003-012,003-019
151, 204, 209, 211, 264, 307, 300, 308, (US$)
212, 344
Efectivos/. 1,629.22
Luna Arias Margot
002-050
Ch. Bco. Cont.: 127,
224,
238, 234, 235,353, 354, 362
y 349. (US$)
UCRANIA Proyectos y servicios
001-705, 711, 737, 788, 807,
Ch. Bco. Cont: 194,
215,
En efectivo: SI. 6,500.00, SI.
empresariales S.R.L.
818, 814, 839,1012,1024,1029,
216, 217, 200, 319,
348,
6,969.28, SI. 125.86.
1028.
360, 367, 368, 387,
406,
452,464,487,496 (en US$)
78,87,102 (en SI.)
Vasquez Reyes Femando
001-045,001-067,001-093
470,494,499 (US$)
Efectivo, 2 pagos: SI 6,706.00 y SI. 6,308.32
Prologística S.A.C.
001-070
173, 186, 268, 310, 349,384 (US$).
350,
Efectivo, 2 pagos: SI. 53.84 y SI. 6,990.00
Asimismo, de fojas 243 a 335, se aprecian documentos de control administrativo exhibidos por la recurrente llamados Voucher de Caja, mediante los cuales se acreditaría la recepción por parte de los proveedores de los cheques o pagos en efectivo que habrían cancelado las facturas de estos últimos. También consta de fojas 176 a 187, copia del Libro Caja, en donde se aprecia que el registro de pagos a proveedores se efectúa de manera resumida y global (glosa varias facturas), por lo cual no se puede verificar si existe un correlato entre los señalados vouchers de caja y la contabilidad.
Que de fojas 497 a 556, obran copias de cheques proporcionados por el BBVA Banco Continental ante requerimiento de la Administración en donde queda acreditado que en el caso de los cheques emitidos por la recurrente con cargo a sus cuentas en dicho banco: N° 211, 212, 224, 300, 307, 308, 320, 322, 327, 337, 338, 339, 341, 349, 353, 354, 378, 391, 392, 397, 398, 402, 408, 410, 419, 434, 446, 441, 451, 453, 456, 458, 470, 477, 479, 494, 495; el nombre del beneficiario al que fue emitidos difiere completamente del nombre del proveedor al que la recurrente informó a la Administración que fue emitido.
• Cruce de Informaci ó n con Proveedores.- Que asimismo, según da cuenta la Administración en los resultados de los requerimientos se verifica en autos, se efectuaron cruces de información con los proveedores, de acuerdo con lo señalado en el siguiente cuadro:
Proveedor
Requerimientos N °
Domicilio fiscal
Fojas
Platinum Perú S.A.C.
0222060000433
Av. Universitaria 1923 - El Retablo Comas
1066 a 1077
0222060001399
Baca Alfaro Miguel Mariano
0222060000435
Cal. Cesar Vallejo Mza. E3 Lote 12 Prol. Benavides - Stgo de Surco
1078 a 1089
0222060001471
Ucrania Proyectos & Servicios Empresariales S.R.L.
0222060001008
Av. Javier Prado 3820 int. 101, Urb. Jacaranda - San Borja.
1090 a 1101
0222060000791
Loma Vista Perú E.I.R.L.
0222060000386
Cal. Las Perdices 372 Urb. Santa Anita - Santa Anita
1102a 1113
0222060001379
Luna Arias Margot
0222060000432
Av. Garcilazo de la Vega 419 Urb. San Joaquín - Bellavista
1114a 1125
0222060001400
Prologística S.A.C.
0222060000434
Mza G Lote 15 Asoc. Vivienda Santa Rosa - Callao.
1126 a 1137
022206000138 0
De los resultados de los requerimientos emitidos por la Administración para verificar la realidad de las operaciones materia de reparo -según el detalle consignado en el cuadro anterior-, se advierte que los contribuyentes Prologística S.A.C., Luna Arias Margot, Loma Vista Perú E.I.R.L., Ucrania Proyectos & Servicios Empresariales S.R.L., Baca Alfaro Miguel Mariano y Platinum Perú S.A.C, no exhibieron ni presentaron documento alguno que acreditara la realidad de las operaciones cuestionadas.
Que atendiendo a lo expuesto y del análisis conjunto de la documentación y los hechos antes descritos, se advierte que la recurrente no sustentó de manera fehaciente tanto documentaría como contablemente la realidad de las operaciones observadas; es decir, no cumplió con aportar elementos de prueba que de manera razonable y suficiente permitieran acreditar o respaldar la fehaciencia o realidad de las operaciones reparadas, no bastando para ello la sola exhibición de los comprobantes de pago cuya sustentación se solicitaba y su anotación en el Registro Compras.
Que en consecuencia, al no haberse demostrado que los comprobantes de pago observados correspondan efectivamente a operaciones reales, el reparo al crédito fiscal y a la deducción de las mismas como gasto, materia de análisis se encuentra arreglado a ley.
Sin perjuicio de lo expuesto cabe señalar que los mismos comprobantes de pago han sido observados por no haberse cancelado con algún medio de pago válido de acuerdo a lo dispuesto por el Decreto Legislativo N° 939 y la Ley N° 28194, Ley para la lucha contra la Evasión y la formalización de la economía.
Que de los documentos analizados para el reparo por operaciones no reales, así como de los que adjuntó la recurrente en respuesta para atender la observación sobre medios de pago formulada por la Administración, esta instancia ha verificado que a pesar de haber sido requerida expresamente la recurrente no acreditó haber cancelado las facturas materia de observación, con algún medio de pago válido conforme a lo establecido en los mencionados dispositivos legales, limitándose a exponer como todo argumento que dicha obligación solo resulta exigible a partir del 27 de marzo de 2004 con la vigencia de la Ley N° 28194.
Que tal como se puede verificar, las operaciones materia de reparo corresponden a facturas de compra por servicios y/o bienes cuyo monto total supera en todos los casos los SI. 5,000.00 o US$ 1,500.00, por lo que al no haberse acreditado su cancelación, de acuerdo con lo dispuesto por el Decreto Legislativo N° 939 y la Ley N° 28194, el reparo por no haberse cancelado con medios de pago válidos resulta arreglado a ley.
Que respecto al argumento de la recurrente en relación a la exigibilidad del uso de medios de pago, cabe señalar que la observación de la Administración se sustenta en lo dispuesto por el Decreto Legislativo N° 939 que tuvo vigencia desde el 1 de enero al 26 de marzo de 2004, y la Ley N° 28194 vigente desde el 27 de marzo del mismo año, las que señalaron que las obligaciones que se cumplieran mediante el pago de sumas de dinero cuyo importe fuera superior al monto a que se refiere el artículo 4° se debían pagar utilizando los medios de pago previstos en el artículo 5°, aun cuando se cancelen mediante pagos parciales menores a dichos montos, y se fijó el monto a partir del cual se deberá utilizar medios de pago en S/. 5,000.00 ó US$ 1,500.00; por lo que dicho argumento carece de sustento y en consecuencia resulta arreglado a ley el reparo de la Administración.
Que conforme a lo expuesto corresponde confirmar la resolución apelada en el extremo de las Resoluciones de Determinación N° 024-003-0019856 a 024-003-0019863.
Tasa adicional del 4.1% del Impuesto a la Renta
Que la Resolución de Determinación N° 0240030019864 y su anexo, de fojas 999 y 1000, ha sido emitida por la tasa adicional de 4.1% de Impuesto a la Renta del ejercicio 2004, según los Requerimientos N° 0221050002335, 0222060001408, 0222050002492 y 0222060002910.
Que de acuerdo con lo dispuesto en el inciso g) del artículo 24°-A de Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo N° 054-99-EF, para efecto del impuesto se entiende por dividendos y cualquiera otra forma de distribución de utilidades, entre otros, a toda suma o entrega en especie que, al practicarse la fiscalización respectiva, resulte renta gravable de la tercera categoría, siempre que el egreso, por su naturaleza, signifique una disposición indirecta de dicha renta, no susceptible de posterior control tributario, agregando que la tasa a aplicarse sobre estas rentas se encuentra regulada en el artículo 55° de dicha ley.
Que el artículo 55° de la citada ley, sustituido por Ley N° 27804, establece que el impuesto a cargo de los perceptores de rentas de tercera categoría domiciliadas en el país se determinará aplicando la tasa del 30% sobre su renta neta, y que las personas jurídicas se encuentran sujetas a una tasa adicional del 4.1% sobre las sumas a que se refiere el inciso g) del artículo 24°-A.
Que el artículo 13°-B del reglamento de la citada ley, aprobado por Decreto Supremo N° 122-94-EF, incorporado por el artículo 6° del Decreto Supremo N° 086-2004-EF y vigente desde el 5 de julio de 2004, dispone que a efecto del inciso g) del artículo 24°-A de la ley, constituyen gastos que significan "disposición indirecta de renta no susceptible de posterior control tributario", aquéllos susceptibles de haber beneficiado a los accionistas, participacionistas, titulares y en general a los socios o asociados de personas jurídicas a que se refiere el artículo 14° de la ley, entre otros, los gastos particulares ajenos al negocio, los gastos de cargo de los accionistas, participacionistas, titulares y en general socios o asociados que son asumidos por la persona jurídica, asimismo, reúnen la misma calificación, entre otros, los gastos sustentados por comprobantes de pago falsos, constituidos por aquellos que reuniendo los requisitos y características formales señalados en el Reglamento de Comprobantes de Pago, acreditan o respaldan una operación inexistente.
Que de lo expuesto, se tiene que el artículo 55° de la referida ley, según texto aprobado por Ley N° 27804, aplicable al caso de autos, establece dos tasas o alícuotas para las rentas de tercera categoría de sujetos domiciliados en el país: a) una tasa del 30% aplicable sobre la renta neta obtenida en el ejercicio, y b) en el caso de personas jurídicas, una tasa adicional del 4.1% aplicable sobre las sumas que constituyan disposición indirecta de renta de tercera categoría no susceptible de posterior control tributario, de acuerdo con lo regulado en el inciso g) del artículo 24°-A de la misma ley.
Que conforme con lo señalado por este Tribunal en las Resoluciones N° 09207-1-2011 y 02703-7-2009, la tasa adicional de 4.1% se estableció con la finalidad de evitar que mediante gastos que no correspondían deducir, indirectamente se efectuara una distribución de utilidades a los accionistas, participacionistas, titulares y en general socios o asociados de las personas jurídicas, sin afectar dicha distribución con la retención de la tasa de 4.1%, sumas que califican como disposición indirecta de renta, por lo que en doctrina se les denomina "dividendos presuntos".
Que en consecuencia, se entiende que no todos los gastos reparables para efectos del Impuesto a la Renta deben ser cuantificados para aplicar la tasa del 4,1%, toda vez la referida tasa adicional solo es aplicable respecto de aquellos desembolsos cuyo destino no pueda ser acreditado fehacientemente, pues se entenderá que es una disposición indirecta de renta que no es susceptible de posterior control tributario, así por ejemplo no son considerados como disposición indirecta de renta, pese a no ser admitidos como deducibles en la determinación de la renta neta, los reparos como multas e intereses moratorios, los honorarios de los directores no socios que exceden del 6% de la utilidad, provisiones no admitidas o que no cumplen los requisitos de la ley, entre otros, siempre que se pueda acreditar su destino.
Que asimismo, en las Resoluciones N° 13797-4-2009, 01957-5-2012 y 13004-1-2009, entre otras, este Tribunal ha concluido que los reparos por gastos no sustentados con comprobantes de pago, así como aquéllos gastos respecto de las cuales no se acreditó su realización suponen una disposición indirecta de renta no susceptible de posterior control tributario y, por tanto, corresponde la aplicación de la tasa adicional de 4.1% al monto de tales reparos.
Que en el caso de autos, toda vez que en esta instancia se ha mantenido el reparo referido al desconocimiento del gasto no sustentado con comprobantes de pago y gastos respecto de los cuales no se acreditó su realización ni uso de medios de pago, éstos no debieron ser deducidos, ya que su destino no pudo ser acreditado fehacientemente durante la fiscalización, por lo que constituyen disposición indirecta de renta de tercera categoría no susceptible de posterior control tributario, en tal sentido, procede mantener este reparo y confirmar la resolución apelada, en este extremo.
Resoluciones de Multa N ° 024-002-0056304 a 024-002-0056311
Que las mencionadas resoluciones de multa (fojas 991 a 998) han sido emitidas por la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178° del Código Tributario, modificado por Decreto Legislativo N° 953, conforme al cual constituye infracción no incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o retribuciones y/o rentas y/o patrimonio y/o actos gravados y/o tributos retenidos o percibidos, y/o aplicar tasas o porcentajes o coeficientes distintos a los que les corresponde en la determinación de los pagos a cuenta o anticipos, o declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias en las declaraciones, que influyan en la determinación de la obligación tributaria; y/o que generen aumentos indebidos de saldos o pérdidas tributarias o créditos a favor del deudor tributario y/o que generen la obtención indebida de Notas de Crédito Negociables u otros valores similares. Dicha infracción se encuentra sancionada con el 50% del tributo omitido de acuerdo con la Tabla I del citada Código, modificada por Decreto Legislativo N° 953.
Que la Nota 15 de la indicada Tabla I establece que el tributo omitido o el saldo, crédito u otro concepto similar determinado indebidamente o pérdida indebidamente declarada, será la diferencia entre el tributo o saldo, crédito u otro concepto similar o pérdida declarada y el que se debió declarar y que tratándose de tributos administrados y/o recaudados por la SUNAT, el tributo omitido o el saldo, crédito u otro concepto similar determinado indebidamente o pérdida indebidamente declarada, será la diferencia entre el tributo resultante o el saldo, crédito u otro concepto similar o pérdida del período o ejercicio gravable, obtenido por autoliquidación o, en su caso, como producto de la fiscalización, y el declarado como tributo resultante o el declarado como saldo, crédito u otro concepto similar o pérdida de dicho período o ejercicio. Para estos efectos no se tomará en cuenta los saldos a favor de los períodos anteriores ni los pagos y compensaciones efectuadas; agrega la mencionada nota, que en caso se declare un saldo a favor, un crédito u otro concepto similar, correspondiendo declarar un tributo, el monto de la multa será el 50% de la suma del tributo omitido y el monto declarado indebidamente como saldo a favor, crédito o concepto similar.
Que las mencionadas multas fueron calculadas sobre la base de los reparos efectuados al crédito fiscal del Impuesto General a las Ventas de enero a junio y agosto de 2004, y al Impuesto a la Renta del ejercicio 2004, por operaciones no reales, así como por el reparo por no sustentar la cancelación de los comprobantes de pago de compras con los medios de pago respectivos, que dieron lugar a la emisión de las Resoluciones de Determinación N° 024-003-0019856 a 024-003-0019863, los mismos que han sido analizados y confirmados en esta instancia.
Que toda vez que tales multas se encuentran vinculadas a reparos que han sido confirmados en esta instancia, corresponde resolver en el mismo sentido y confirmar la resolución apelada, en el extremo de las mencionadas resoluciones de multa.
Con los vocales Zúñiga Dulanto, Amico de las Casas, e interviniendo como ponente el vocal Ramírez Mío.
RESUELVE:
CONFIRMAR la Resolución de Intendencia N° 026-014-0026769/SUNAT de 23 de octubre de 2007.
Regístrese, comuníquese y remítase a la SUNAT, para sus efectos.
ZUÑIGA DULANTO VOCAL PRESIDENTA AMICO DE LAS CASAS VOCAL RAMÍREZ MÍO VOCAL Quintana Aquehua Secretaria Relatora RM/QA/rmh